Daňová optimalizácia: Verejná obchodná spoločnosť i komanditná spoločnosť

Ako sme si už vysvetlili, jednou z možností ako môže podnikateľ znížiť niektoré daňové a najmä odvodové povinnosti, je založiť vlastnú spoločnosť s ručením obmedzením. Okrem eseročky však Obchodný zákonník umožňuje podnikať prostredníctvom, síce menej rozšírených, zato zaujímavých foriem – verejnej obchodnej spoločnosti a komanditnej spoločnosti.

Zhrňme si niektoré výhody eseročky:

• s.r.o. môže založiť aj jedna osoba
•  podiely na zisku sa zdaňujú len raz a to ako celkový zisk spoločnosti – čistý zisk sa ďalej rozdelí na 1 alebo viac podielov spoločníkov a tie sa už ďalej nezdaňujú
• z podielov na zisku spoločník neplatí odvody do Sociálnej poisťovne ani zdravotnej poisťovne
• za záväzky ručí spoločnosť (teda právnická osoba, nie spoločník) do výšky základného imania

Dodajme aj nevýhody:

• nemožnosť uplatniť si paušálne výdavky – s.r.o. si môže uplatniť len skutočné dosiahnuté daňové náklady podľa účtovníctva
• nemožnosť uplatniť nezdaniteľné časti
• povinnosť viesť podvojné účtovníctvo (teda nie jednoduché účtovníctvo ani akúkoľvek zjednodušenú formu)

Popri s.r.o poznáme ešte aj akciovú spoločnosť, ktorá je vhodná pre situácie, ak je potrebný väčší kapitál a  väčšie množstvo podieľnikov nie je prekážkou. Okrem týchto dvoch druhov obchodných spoločností pozná slovenská legislatíva aj komanditnú spoločnosť a verejnú obchodnú spoločnosť, ktoré sa definujú ako tzv. osobné spoločnosti. Okrem iného sa líšia tým, že odstraňujú niektoré vyššiespomenuté nevýhody iných právnych foriem.

Verejná obchodná spoločnosť môže byť združením viacerých živnostníkov

Verejná obchodná spoločnosť (VOS) je akousi formou združenia medzi podnikateľmi. Spoločníkmi VOS môžu byť fyzické osoby (SZČO), taktiež aj právnické osoby (teda iné spoločnosti, napr. aj eseročky), v každom prípade však musia byť najmenej dvaja. Povinné základné imanie zákonom predpísané nie je. Spoločníci ručia za záväzky spoločnosti celým svojim majetkom spoločne a nerozdielne.

VOS ako celok zdaňuje len dosiahnuté príjmy, ktoré sú zdanené zrážkovou daňou – teda tie, z ktorých daň už bola zrazená (napr. bankou). Všetky ostatné výnosy spoločnosti a teda aj všetky náklady vstupujú do základu dane VOS. Ten sa zistí za spoločnosť ako celok. VOS však svoj zisk nezdaňuje. Rovnako si nemôže odpočítať stratu.

Zisk si rozdelia samotní spoločníci v zmysle Obchodného zákonníka alebo v zmysle zmluvy. A tento svoj podiel si už zdania sami, a to v závislosti od toho, či je spoločníkom fyzická osoba (samostatne zárobkovo činná osoba) alebo právnická osoba (teda iná spoločnosť).

Ak je spoločníkom iná právnická osoba , napr. SRO, svoj podiel zdaní za spoločnosť ako celok a spoločníkom vyplatí už čisté podiely na zisku. Tí už z nich neplatia ani daň ani žiadne odvody.

Ak je spoločníkom VOS fyzická osoba, jej podiel na zisku je čiastkovým základom dane v zmysle § 6 zákona o dani z príjmov. Postup je teda rovnaký, ako pri základe dane samostatne zárobkovo činnej osoby . Od tohto základu dane si takýto spoločník VOS môže odpočítať poistné odvody, ktoré za neho hradila VOS. Ale len v prípade, že si odvody spoločnosť neuplatnila do daňových nákladov. Vtedy sú odvody pre spoločníka VOS fyzickú osobu príjmom oslobodeným od dane z príjmov a odpočítať od svojho základu dane – t.j. svojho podielu – si ich už nemôže. Spoločník VOS- fyzická osoba si samozrejme môže od svojho celkového základu dane, ktorého súčasťou je aj základ dane z VOS, odpočítať nezdaniteľnú časť na daňovníka, manželku a aj účelové sporenie (ktoré bude o januára zrušené). Daň zaplatí len z takto zníženého základu dane.

To isté, ako v prípade zisku, platí i v prípade daňovej straty VOS. VOS ju rozdelí medzi spoločníkov a tí si ju môžu odpočítať od svojho zisku, resp. o ňu navýšiť stratu zo svojho podnikania. VOS ako celok si stratu neodpočítava.

Bez ohľadu na to, aký výsledok hospodárenia VOS dosiahla, spoločníci majú nárok na úroky zo svojho splateného vkladu. Tieto majú prednosť pred výplatou podielu na zisku a dokonca sa vyplácajú aj v prípade straty. Vyplatené úroky sú však zdaniteľným príjmom spoločníka VOS – v prípade fyzickej osoby sa zdaňujú ako príjem z kapitálového majetku v zmysle § 7 zákona o dani z príjmov.

Spoločník VOS si svoj podiel zdaní v rovnakom období, ako materská VOS

Fyzická osoba a právnická osoba svoje príjmy zdaňujú rozdielne. Daňovým základom fyzickej osoby (ktorá nevedie podvojné účtovníctvo) je rozdiel medzi príjmami a výdavkami, ktoré boli dosiahnuté a zaplatené v danom roku, bez ohľadu na to, ktorého obdobia sa týkajú. Pre právnickú osobu, ktorá vedie podvojné účtovníctvo, je podstatným rozdiel medzi výnosmi a nákladmi, ktoré sa týkajú daného účtovného obdobia. Nie je teda podstatné, kedy a či boli dané pohľadávky a záväzky zaplatené.

Pri vzťahu medzi VOS a jej spoločníkmi - fyzickými osobami, tak vzniká prirodzená otázka, v akom období si má svoj podiel na zisku takýto spoločník VOS zahrnúť do základu dane – v období, v ktorom ho zinkasoval alebo ho zdaní za obdobie, za aké ho dosiahla jeho materská VOS. Podiel na zisku či strate VOS sa však v prípade spoločníka VOS zahŕňa do obdobia, za ktoré VOS podala daňové priznanie. A teda postup, akým sa zdaňujú všetky ostatné príjmy fyzických osôb, tu neplatí. V niektorých prípadoch tak môže byť pre spoločníka VOS fyzickú osobu výhodnejšie viesť podvojné účtovníctvo. V každom prípade ma však na výber, čo mu poskytuje možnosti na optimalizáciu daní a odvodov.

Príklad

Pán Juraj a pán Radovan zvažujú spoločné podnikanie. Pri plánovanom ročnom základe dane (rozdiel medzi výnosmi a nákladmi) 100 000 EUR zvažujú, že si založia:

1. spoločnosť s ručením obmedzením
Základ dane	100 000 EUR
Daň 19%	19 000 EUR
Zisk po zdanení	81 000 EUR
Čistý podiel pán Juraja	40 500 EUR
Čistý podiel pána Radovana	40 500 EUR

Spoločníci SRO však musia platiť ako každá fyzická osoba v SR zdravotné poistenie v minimálnej výške – či už ako zamestnanec alebo ako samoplatiteľ (príp. SZČO). Pri najnižšom minime samoplatiteľa 29 EUR mesačne by ich podiel klesol o 348 EUR na spoločníka.

Teda ich celkový čistý podiel = (41 500 – 348) x 2 = 80 304 EUR

2. verejnú obchodnú spoločnosť
Základ dane	100 000 EUR
Podiel pána Juraja	50 000 EUR
Ročné odvody zdravotná poisťovňa (Sociálnu poisťovňu neplatí)	500 EUR
Nezdaniteľná časť na daňovníka	4 025 EUR
Základ dane	45 475 EUR
Daň 19%	8 640 EUR
Daňový bonus na 2 deti	480
Čistý podiel pána Juraja (50 000 – 500 – 8 640 + 480)	41 340 EUR
Podiel pána Radovana	50 000 EUR
Ročné odvody zdravotná poisťovňa	500 EUR
Ročné odvody Sociálna poisťovňa	480 EUR
Nezdaniteľná časť na daňovníka	4 025 EUR
Nezdaniteľná časť na daňovníka	3 800 EUR
Nezdaniteľná časť na účelové sporenie	398 EUR
Základ dane	40 797 EUR
Daň 19%	7 751 EUR
Čistý podiel pána Radovana	41 269 EUR
Čistý podiel spoločníkov VOS spolu	82 609 EUR

V určitých prípadoch môže teda spoločník VOS v závislosti od výšky poistných odvodov a nezdaniteľných  častí dosiahnuť vyšší čistý príjem oproti inému typu spoločnosti.

Komanditná spoločnosť je „niečo medzi“

Akýmsi prechodom od plnohodnotnej osobnej spoločnosti, akou je VOS, k obchodnej spoločnosti typu SRO, je komanditná spoločnosť (KS). V nej existujú 2 druhy spoločníkov:

1. komplementári – majú takmer rovnaký status ako spoločníci VOS. Za záväzky spoločnosti ručia celým svojím majetkom.
2. komanditisti – sú niečo na spôsob spoločníkov SRO. Za záväzky spoločnosti ručia obmedzene a to do výšky svojho nesplateného vkladu zapísaného v obchodnom registri.

Hospodársky výsledok – zisk alebo strata – sa rozdelí na časť pripadajúcu na komplementárov a časť pripadajúcu na komanditnú spoločnosť. Komplementári si svoje podiely zdania rovnako ako spoločníci VOS – teda ako príjmy § 6 zákona o dani z príjmov , pričom si môžu odpočítať zaplatené odvody a nezdaniteľné časti. Komanditná spoločnosť svoj podiel na zisku zdaňuje ako celok a komanditistom vypláca podiel, ktorý sa už nezdaňuje a neplatia sa z neho odvody – teda rovnako, ako v prípade SRO a jej spoločníkov. V prípade straty si komanditná spoločnosť môže túto stratu odpočítať v nasledujúcich rokoch, v ktorých dosiahne zisk.

KS kombinuje výhody SZČO a kapitálových spoločností. Založenie KS môže byť výhodné najmä v prípadoch, ak časť spoločníkov uprednostňuje kvôli výhodám status SZČO a iným spoločníkom zas vyhovuje jednoduchá forma vyplatených a už zdanených podielov na zisku.

Výhody osobných spoločností nespočívajú len v zdaňovaní

Peter Pašek, tax manager účtovnej a poradenskej spoločnosti Accace k.s., hovorí, že v niektorých prípadoch je KS či VOS pre právnickú osobu povinnou formou. Niektoré oblasti podnikanie je totiž možné vykonávať len v prípade, keď zákonné podmienky spĺňa spoločník - fyzická osoba.  Takýmto typom podnikania je napr. daňové poradenstvo. Na strane druhej uznáva „že komanditná spoločnosť môže byť aj vhodný daňovo optimalizačný nástroj, hlavne v prípadoch existencie možnosti dosadenia za komplementára spoločnosti  „eseročku“, resp. akciovú spoločnosť s naakumulovanými daňovými stratami z minulých rokov“. Iné výhody vidí hlavne v ručení – v prípade KS je výhodné, ak je komanditistom fyzická osoba, ktorá nenesie riziko ručenia za záväzky spoločnosti a komplementárom SRO.

Keďže VOS či KS nie je možné založiť 1 spoločníkom, nie je vhodná pre transformáciu živnosti na inú právnu formu s cieľom optimalizovať daňový základ či odvody. Svoje výhody má pri zvažovaní podnikania 2 a viacerých osôb, ktorý zvažujú nielen daňové zaťaženie, ale predovšetkým spôsob ručenia, základné imanie a chcú predovšetkým vystupovať ako jedna firma.